ПОСТАНОВА 25 листопада 2021 року, Справа № 908/426/21, Верховний Суд у складі колегії суддів КГС: Картере В.І. - головуючий, Банасько О.О., Огороднік К.М., https://reyestr.court.gov.ua/Review/101424072
У справі про банкрутство ТОВ "Про-Торгруп"
(далі-Боржник), провадження у якій відкрито 04.03.2021, до г/с надійшли заяви з
грошовими вимогами до боржника, серед яких і заява ТОВ "КСГ
"Дніпро" (далі-Кредитор) на суму 24,6 млн грн, у якій кредитор
посилався на неукладеність договору поставки
від 01.08.2018, до якого за період з серпня 2018 року по травень 2020 було
зареєстровано 146 податкових накладних на загальну суму 147,6 млн грн,
внаслідок чого у Кредитора виникло податкове зобов’язання. Кредитор доводив, що
оскільки договір є неукладеним, немає підстав для виникнення у сторін
податкового зобов’язання
та податкового кредиту, а оскільки Боржник будь-які коригування в Єдиному
реєстрі податкових накладних не здійснив, у Кредитора залишилися зобов`язання
зі сплати податку у сумі 24,6 млн грн, які заявник визначив своїми збитками та
заявив як грошові вимоги до Боржника. Місцевий
г/с ухвалою від 09.06.2021, яка залишена
без змін апеляційним г/с (постанова від 29.09.2021 ) грошові вимоги Кредитора
відхилив, вказавши, що вимоги, які Кредитор визначив як збитки, що ідентичні
розміру податкових зобов`язань Кредитора відповідно до ПК України, не є
грошовими вимогами до Боржника у розумінні ст.1
КУзПБ, так як не підпадають під поняття
"збитки" відповідно до норм чинного законодавства та не мають всіх
необхідних ознак для їх відшкодування; заявлена сума є зареєстрованою сумою ПДВ
за договором поставки, суб`єктами правовідносин по сплаті вказаної суми є Кредитор
як платник податків та держава в особі центрального органу виконавчої влади, що
забезпечує формування державної фінансової політики і до боржника не має ніякого
відношення. Також суди вказали на
відсутність підстав для податкового коригування та недоведеність Кредитором складу
цивільного правопорушення як необхідної умови стягнення збитків. Верховний Суд
залишив судові рішення нижчих судів без змін, вказавши, що суди правильно
застосували норми процесуального і матеріального права, а також дали оцінку
твердженням скаржника про неукладеність договору, встановивши, що правочин є
дійсним, його презумпція не спростована; будь-яких доказів, що свідчать про
обов`язок покупця зареєструвати саме розрахунки коригування, скаржником не
надано; враховуючи встановлення обставин фактичного здійснення господарських
операцій по договору постачання, у Верховного Суду відсутні підстави для
викладення правового висновку щодо застосування ст. 192 ПК України
до цих правовідносин сторін.
ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
Оцінка аргументів учасників справи і
висновків судів першої та апеляційної інстанцій
43.Положеннями ст. 1
КУзПБ визначено, що кредитор - юридична або фізична особа, а також
контролюючий орган, уповноважений відповідно до Податкового кодексу України здійснювати
заходи щодо забезпечення погашення податкового боргу та недоїмки зі сплати
єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у межах
своїх повноважень, та інші державні органи, які мають вимоги щодо грошових
зобов`язань до боржника.
44.Грошове зобов`язання - зобов`язання боржника сплатити
кредитору певну грошову суму відповідно до цивільно-правового правочину (договору)
та на інших підставах, передбачених законодавством України. До грошових
зобов`язань належать також зобов`язання щодо сплати податків, зборів
(обов`язкових платежів), страхових внесків на загально-обов`язкове державне
пенсійне та інше соціальне страхування; зобов`язання, що виникають внаслідок
неможливості виконання зобов`язань за договорами зберігання, підряду, найму
(оренди), ренти тощо та які мають бути виражені у грошових одиницях. До
складу грошових зобов`язань боржника, у тому числі зобов`язань щодо сплати
податків, зборів (обов`язкових платежів), страхових внесків на
загальнообов`язкове державне пенсійне та інше соціальне страхування, не
включаються неустойка (штраф, пеня) та інші фінансові санкції, визначені на
дату подання заяви до господарського суду, а також зобов`язання, що виникли
внаслідок заподіяння шкоди життю і здоров`ю громадян, зобов`язання з виплати
авторської винагороди, зобов`язання перед засновниками (учасниками) боржника -
юридичної особи, що виникли з такої участі.
45.Як вже зазначалось, ТОВ "КСГ Дніпро" заявляє до ТОВ
"Про-Торгруп" грошову вимогу про збитки, які визначило у розмірі суми
податку, що підлягає сплаті згідно з ПК
України.
46.Підпунктом 14.1.36 п.
14.1 ст. 14 ПК України господарську діяльність
визначено як діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням)
та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на
отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої
відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь
першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими
договорами.
47.Згідно з п. 14.1.181
ст. 14 ПК України податковий кредит -
сума, на яку платник ПДВ має право зменшити податкове зобов`язання звітного
(податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
48.Відповідно до п. 44.1
ст. 44 ПК України для цілей оподаткування
платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників,
пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань,
на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової
звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і
зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків
забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на
підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього
пункту. У випадках, передбачених статтею 216 ЦК України, платники податків мають право вносити відповідні зміни до
податкової звітності у порядку, визначеному ст.50 цього Кодексу.
49.П.п."а" п. 198.1
ст. 198 ПК України передбачено, що до
податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі
здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі
ввезення їх на митну територію України) та послуг.
50.У п. 198.6 ст. 198 ПК
України визначено, що до податкового кредиту не
відносяться суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням
товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових
накладних податковими накладними/ розрахунками коригування до таких податкових
накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами,
передбаченими п.201.11 ст. 201 цього Кодексу.
51.Згідно з п. 201.1 ст.
201, п. 187.1 ст. 187 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник
податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з
дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством,
електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в
Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
52.Відповідно до п. 201.7
ст. 201 ПК України податкова накладна складається
на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів,
що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).
53.Пунктом 201.10 ст. 201 цього Кодексу визначено,
що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку -
продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову
накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати
покупцю за його вимогою.
54.Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових
накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум
податку, що відносяться до податкового кредиту, тобто спричиняють правові
наслідки.
55.За приписами п. 192.1
ст. 192 ПК України якщо після постачання
товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості,
включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках
повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні
постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових
зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають
відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової
накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та
зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.
56.Згідно з п. 192.1.1 п.
192.1 ст. 192 ПК України якщо внаслідок такого
перерахунку відбувається зменшення суми компенсації на користь платника податку
- постачальника, то:
а) постачальник відповідно зменшує суму
податкових зобов`язань за результатами податкового періоду, протягом якого був
проведений такий перерахунок;
б) отримувач відповідно зменшує суму
податкового кредиту за результатами такого податкового періоду в разі, якщо він
зареєстрований як платник податку на дату проведення коригування, а також
збільшив податковий кредит у зв`язку з отриманням таких товарів/послуг.
57.Враховуючи наведені норми ПК
України, Верховний Суд погоджується з висновком суду
апеляційної інстанції про те, що витрати для цілей визначення об`єкта
оподаткування податком на прибуток та формування податкового кредиту з ПДВ
мають бути не лише фактично здійсненими, а й підтвердженими належними та
допустимими первинними документами і доказами, які відображають реальність
господарських операцій позивача з контрагентами, та є підставою для формування
даних податкового обліку платника податків. Тобто наявність первинних
документів є необхідною передумовою для зменшення оподатковуваного доходу на
суму витрат та формування податкового кредиту, однак не єдиною. За загальним
правилом, дослідженню підлягає факт реальності господарської операції.
58.Так, підставою для виникнення в платника права на податковий
кредит з ПДВ є факт реального здійснення операцій з придбання
товарно-матеріальних цінностей з метою їх використання в оподатковуваних
операціях у межах господарської діяльності платника податку, а також оформлення
відповідних операцій належним чином складеними первинними документами, які
містять достовірні відомості про їх обсяг та зміст.
59.Встановлюючи правило щодо обов`язкового підтвердження сум
податкового кредиту, врахованих платником ПДВ при визначенні податкових
зобов`язань, законодавець, безумовно, передбачає, що ці документи є
достовірними, тобто операції, які вони підтверджують, дійсно мали місце.
60.Тому податкова накладна, виписана однією стороною в договорі на
постачання послуг на користь другої сторони може бути доказом правочину з
огляду на те, що така поведінка сторін засвідчує їхню волю до настання
відповідних правових наслідків.
61.Наведена правова позиція викладена у постанові ВП ВС від
29.05.2021 у справі № 910/23097/17 (пункти 4.29-4.31 постанови).
62.Суд апеляційної інстанції правильно зазначив про те, що первинні
документи з відображення господарських операцій є основою для податкового
обліку.
63.Відповідно до ст. 9
Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в
Україні" проведення господарських операцій
суб`єкта господарювання підтверджується первинними документами, на підставі
яких ведеться бухгалтерський облік.
64.Наведені вимоги закону враховано судом апеляційної інстанції, тому
твердження скаржника про те, що суди не застосували до цих правовідносин сторін
висновок, який викладено у постанові від 10.12.2020 у справі №
910/14900/19 про те, що господарська операція вважається здійсненою, коли
відбулося реальне переміщення товарно-матеріальних цінностей та грошових
коштів, є помилковими.
65.При цьому, висновок у справі № 910/14900/19 про необхідність
з`ясовувати наявність або відсутність реального руху такого товару стосувався
обставин наведеної справи, оскільки у справі № 910/14900/19 встановлено, крім
невизнання стороною факту постачання товару, дефект первинних документів,
зокрема, видаткові накладні не були підписані зі сторони покупця.
66.Отже, Верховний Суд відхиляє доводи скаржника щодо неврахування
судами наведеної постанови Верховного Суду від 10.12.2020 у справі №
910/14900/19, обставини у наведеній справі і у справі, що переглядається, не є
подібними.
67.Водночас в цілому судами було застосовано загальний висновок, який
викладено як у постанові Верховного Суду від 10.12.2020 у справі №
910/14900/19 так і у постанові ВП ВС від 29.05.2021 у справі № 910/23097/17 про
необхідність з`ясування реальності здійснення господарських операцій у межах
господарської діяльності платника податку, а також наявність оформлення
відповідних операцій належним чином складеними первинними документами, які
містять достовірні відомості про їх обсяг та зміст.
68.Заявлені у справі про банкрутство грошові вимоги можуть підтверджуватись
або первинними документами (угодами, накладними, рахунками, актами виконаних
робіт тощо), що свідчать про цивільно-правові відносини сторін та підтверджують
заборгованість боржника перед кредитором, або рішенням юрисдикційного органу,
до компетенції якого віднесено вирішення такого спору.
69. Під час розгляду заявлених грошових вимог суд користується
правами та повноваженнями, наданими йому процесуальним законом.
70.Під час розгляду заявлених грошових вимог, суд користується
правами та повноваженнями наданими йому процесуальним законом. Суд самостійно
розглядає кожну заявлену грошову вимогу, перевіряє її відповідність чинному
законодавству та за результатами такого розгляду визнає або відхиляє частково
чи повністю грошові вимоги кредитора (аналогічна позиція наведена у постановах КГС
ВС від 26.02.2019 у справі № 908/710/18, від 24.10.2019 у справі №
910/10542/18, від 07.11.2019 у справі № 904/9024/16).
71.За ч. 1 та 2 ст. 73 ГПК
України доказами є будь-які дані, на підставі
яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що
обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інших обставин, які
мають значення для вирішення справи. Ці дані встановлюються такими засобами:
письмовими, речовими і електронними доказами; висновками експертів; показаннями
свідків.
72.Законодавчо встановлені вимоги до доказів у господарському
судочинстві визначають, що належними є докази, на підставі яких можна
встановити обставини, які входять у предмет доказування. Суд не бере до
розгляду докази, які не стосуються предмета доказування. Предметом доказування
є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше
значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового
рішення. Обставини, які відповідно до законодавства повинні бути підтверджені
певними засобами доказування, не можуть підтверджуватися іншими засобами
доказування (ст.ст. 76, 77 ГПК України).
73.Кожна сторона повинна довести ті обставини, на які вона
посилається як на підставу своїх вимог або заперечень.
74.Правові наслідки у вигляді виникнення
права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі
реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з
метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом
активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають
економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що
має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
75.Правовими наслідками вчинення
господарської операції платника податків за договором поставки є: - у продавця - обов`язок щодо сплати ПДВ
згідно складених та зареєстрованих податкових накладних, у покупця - виникнення
права на податковий кредит у розмірі ПДВ, включений у сплачену ціну товару.
Наведене відображається в податковому обліку платників податку, а обов`язок
складення і реєстрації податкових накладних, встановлений ст. 201.10 ПК України.
76.Суди встановили, що між … укладено договір постачання
№ 01/08/18 від 01.08.2018.
77.При цьому факт здійснення господарських операцій по зазначеному
договору підтверджується: зі сторони постачальника - поставками товару, що
оформлені складанням та реєстрацією податкових накладних за період з серпня
2018 року по травень 2020 року у кількості 146 штук на загальну суму
147678000,00 грн; - зі сторони покупця - отриманням товару та сплатою за нього,
що свідчить про реальність господарської операції, наявність у скаржника
обов`язку сплатити податок у сумі 24613000 грн.
78.Відповідно до ст. 204
ЦК України правочин є правомірним, якщо його
недійсність прямо не встановлена законом або якщо він не визнаний судом
недійсним.
79.Суди дали оцінку твердженням скаржника про неукладеність договору
постачання та встановили, що скаржник звертався з відповідним позовом до суду.
80.Рішенням Господарського суду Дніпропетровської області від
14.01.2021 відмовлено у задоволенні позовних вимог про визнання недійсним
договору постачання від 01.08.2018 № 01/08/18-1 (справа № 904/4703/20).
81.Постановою Центрального апеляційного господарського суду від
12.08.2021 у цій справі змінено тільки мотивувальну частину рішення та
відмовлено у задоволенні позовних вимог у зв`язку з тим, що позивачем обрано
неефективний спосіб захисту.
82.При цьому, відповідно до відомостей, що містяться у Єдиному
державному реєстрі судових рішень, постановою КГС ВС від 09.11.2021 у справі №
904/4703/20 постанову Центрального апеляційного господарського суду від 12.08.2021
залишено без змін.
83.Отже, наведений правочин є дійсним, його презумпція у
встановленому законом порядку неспростована, тому у суду відсутні підстави для
його неврахування під час вирішення справи.
84.З урахуванням викладеного, суди дійшли висновку про те, що докази,
які містяться в матеріалах справи (наявність укладеного між сторонами договору,
який є дійсним; оформлення та реєстрація податкових накладних за період з
серпня 2018 року по травень 2020 року у кількості 146 штук на загальну суму 147678000,00
грн) є належними та достатніми для висновку щодо визначення податкових
зобов`язань скаржника як платника ПДВ.
85.Верховний Суд погоджується з висновком судів попередніх інстанцій
про те, що підстави для здійснення боржником податкового коригування у
розумінні ст. 192 ПК України, на чому наполягає скаржник, відсутні, оскільки суди
встановили факт здійснення господарських операцій за договором без подальших
змін компенсації вартості поставленого товару. Будь-яких доказів, що свідчать
про обов`язок покупця зареєструвати саме розрахунки коригування, скаржником не
надано.
86.Відповідно до частин 1, 2 ст.
22 ЦК України особа, якій завдано збитків у
результаті порушення її цивільного права, має право на їх відшкодування.
Збитками є: 1) витрати, яких особа зазнала у зв`язку із знищенням або
пошкодженням речі, а також витрати, які особа зробила або мусить зробити для
відновлення свого порушеного права (реальні збитки); 2) доходи, які особа могла
б реально одержати за звичайних обставин, якби її право не було порушене
(упущена вигода).
87.За змістом ст. 224 ГК
України учасник господарських відносин, який
порушив господарське зобов`язання або установлені вимоги щодо здійснення
господарської діяльності, повинен відшкодувати завдані цим збитки суб`єкту,
права та законні інтереси якого порушено. Під збитками розуміються витрати,
зроблені управненою стороною, втрата або пошкодження її майна, а також не
одержані нею доходи, які управнена сторона одержала б у разі належного
виконання зобов`язання або додержання правил здійснення господарської
діяльності другою стороною.
88.Зважаючи на зазначені норми, для застосування такого заходу відповідальності
як стягнення збитків необхідна наявність усіх елементів складу господарського
правопорушення: 1) протиправної поведінки (дії чи бездіяльності) особи
(порушення зобов`язання); 2) шкідливого результату такої поведінки - збитків;
3) причинного зв`язку між протиправною поведінкою та збитками; 4) вини особи,
яка заподіяла шкоду. У разі відсутності хоча б одного із цих елементів
відповідальність у вигляді відшкодування збитків не настає.
89.Отже, висновок обох судових інстанцій про те, що з урахуванням
вимог ч. 2 ст. 22 ЦК України, ст. ст. 224, 225
ГК України, збитки, які заявник самостійно визначив у
розмірі суми податку, не підпадають під поняття "збитки" відповідно
до норм чинного законодавства, не мають всіх необхідних ознак для їх відшкодування.
ТОВ "КСГ "Дніпро" не довело складу цивільного правопорушення як
необхідної умови застосування такої міри відповідальності, як стягнення
збитків.
90.У цьому ж зв`язку є безпідставними доводи касаційної скарги про
те, що судами не враховано правову позицію Верховного Суду від 03.08.2018 у
справі № 917/877/17 про прямий причинно-наслідковий зв`язок між бездіяльністю
ТОВ "Про-Торгруп" щодо виконання визначеного законом обов`язку
зареєструвати розрахунки коригування до податкових накладних та наявного у ТОВ
"Про-Торгруп" безпідставного права на податковий кредит, а у ТОВ
"КСГ "Дніпро" безпідставних податкових зобов`язань зі сплати ПДВ,
що фактично є збитками ТОВ "КСГ "Дніпро".
91.Так, у постанові від 03.08.2018 у справі № 917/877/17 Верховний
Суд дійшов висновку, що відповідач з порушенням вимог п. 201.10 ст. 201 ПК України не
зареєстрував податкові накладні, у зв`язку з чим позивач був позбавлений права
включити суми ПДВ до складу податкового кредиту та, відповідно, скористатись
правом на зменшення податкового зобов`язання. З огляду на викладене, об`єднана
палата КГС ВС дійшла висновку про наявність прямого причинно-наслідкового
зв`язку між бездіяльністю відповідача щодо виконання визначеного законом
обов`язку зареєструвати податкові накладні та неможливістю включення сум ПДВ до
податкового кредиту позивача, а також, відповідно, зменшення податкового
зобов`язання на зазначену суму, яка фактично є збитками цієї особи. При цьому у
справі № 917/877/17 було встановлено факт надання послуг за договором оренди,
та, відповідно, виникнення у відповідача податкового зобов`язання з ПДВ за
операціями з поставки послуг з оренди у розумінні податкового законодавства та
виконання обов`язку зі складення згідно з п. 201.4 ст. 201 ПК
України податкової накладної та її реєстрації в
Єдиному реєстрі податкових накладних.
92.У справі, що переглядається, встановлені інші обставини справи ніж
у справі № 917/877/17, зокрема про відсутність підстав для здійснення боржником
податкового коригування, оскільки суди встановили факт здійснення господарських
операцій за договором без подальших змін компенсації вартості поставленого
товару, тому у цій справі відсутній прямий причинно-наслідковий зв`язок між
відсутністю факту здійснення боржником податкового коригування та реєстрації в Єдиному
реєстрі податкових накладних розрахунку коригування до податкових накладних на
суму 24613000,00 грн ПДВ та наявністю податкових зобов`язань на зазначену суму
скаржника. Отже, у справі відсутні всі елементи господарського правопорушення.
93.Враховуючи, що у справі встановлені обставини про фактичне
здійснення господарських операцій по договору постачання, то у Верховного
Суду відсутні підстави для викладення правового висновку щодо
застосування ст. 192 ПК
України до цих правовідносин сторін.
