ПОСТАНОВА 17 січня 2024 року, Cправа № 903/51/20, ВС у складі судової палати для розгляду справ про банкрутство КГС: Пєскова В. Г. - головуючого, суддів: Білоуса В. В., Васьковського О. В., Жукова С. В., Картере В. І., Огородніка К. М., Погребняка В. Я., https://reyestr.court.gov.ua/Review/116569143
У справі про банкрутство ТОВ
"АВТО-ІЗІ", провадження у якій було відкрито 11.02.2020, а 05.05.2020
Боржника визнано банкрутом, ГУ ДПС провела документальну позапланову невиїзну
перевірку Боржника, за результатами якої склала Акт від 15.08.2022 та податкові
повідомлення-рішення від 30.09.2022, згідно з якими банкруту збільшено
податкову заборгованість на загальну суму 10,1 млн грн з ПДВ та податку на
прибуток, які ГУ ДПС 07.12.2022 заявила як грошові вимоги у справі про
банкрутство. Періодом фінансової господарської діяльності платника податків,
при здійсненні якої вчинено правопорушення податковим органом зазначено:
травень 2017, лютий 2018, червень 2018, липень 2018 та перше півріччя 2022. Місцевий
г/с ухвалою від 07.02.2023, яка залишена без змін апеляційним г/с (постанова
від 07.06.2023), у задоволенні заяви ГУ ДПС відмовив повністю. Суди дійшли
висновку, що грошові вимоги, ГУ ДПС не є поточними в розумінні КУзПБ, оскільки нарахування
проведені за період з 01.01.2017, а провадження у справі про банкрутство
боржника відкрито 11.02.2020. Водночас вони не можуть бути віднесені і до
конкурсних, так як податкові повідомлення-рішення прийняті 30.09.2022, відповідно
то грошове зобов`язання за ними настає з наступного дня, що настає за днем їх
отримання, тобто в будь-якому випадку не раніше 30.09.2022, водночас, постанова
про визнання боржника банкрутом прийнята г/с 05.05.2020. Відтак, суди дійшли
висновку про відмову у задоволенні грошових вимог ГУ ДПС в сумі 10 106 026 грн
на підставі положень ч.1 ст.59 КУзПБ, оскільки такі вимоги виникли після
визнання боржника банкрутом та відкриття ліквідаційної процедури. Судами було
враховано висновок ВС, викладений в постанові від 14.08.2019 у справі №
913/412/16, відповідно до якого, виходячи із змісту положень ст.57-58 ПК
України, грошові зобов`язання суб`єкта господарювання щодо сплати податкових
платежів, визначених контролюючим органом в ході податкової перевірки,
виникають з моменту отримання підприємством-платником податків податкового
повідомлення-рішення із зазначенням суми грошового зобов`язання, що підлягає
сплаті, та граничних строків його сплати або по завершенню оскарження в
адміністративних судах такого рішення з набранням сили відповідним судовим
рішенням. Верховний Суд (судова палата для розгляду справ про
банкрутство), вирішуючи поставлене питання щодо розгляду грошових вимог
податкового органу до боржника, дійшов висновку про необхідність відступити від
висновків, викладених у постанові ВС від 14.08.2019 у справі № 913/412/16 та прийняті
у справі судові рішення скасував із направленням справи в частині кредиторських
вимог ГУ ДПС на новий розгляд до суду першої інстанції, вказавши, що суди дійшли
передчасного висновку про відхилення грошових вимог ГУ ДПС без з`ясування
фактичних обставин щодо встановлення підстав, розміру та моменту виникнення цих
грошових вимог. У даному випадку, судам належало встановити момент виникнення
грошових вимог податкового органу за кожним податком, який (момент)
пов`язується із першим днем несплати боржником податку, що настає за останнім
днем відповідного граничного строку, передбаченого ПК України, для подання
податкової декларації.
Б. Висновки про застосування
норм права
69.Положеннями податкового законодавства
визначено обов`язок платника податків подавати податкові декларації щодо
кожного окремого податку, платником якого він є, за кожний встановлений ПК
України звітний період, в якому виникають об`єкти оподаткування, або у
разі наявності показників, які підлягають декларуванню та обов`язок самостійно
сплатити суму податкового зобов`язання, зазначену у поданій податковій
декларації, протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем
відповідного граничного строку, передбаченого ПКУ для подання
податкової декларації.
70.Отже, для цілей розгляду грошових вимог
податкового органу до боржника у справі про банкрутство та кваліфікації їх як
конкурсних чи поточних, моментом виникнення грошових вимог податкового
органу в розумінні КУзПБ слід вважати перший день несплати боржником
податку, що настає за останнім днем відповідного граничного строку,
передбаченого ПК України для подання податкової декларації
за відповідним податком.
ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО
СУДУ
35.За змістом ст.1 КУзПБ грошовим зобов`язанням є зобов`язання
боржника сплатити кредитору певну грошову суму відповідно до цивільно-правового
правочину (договору) та на інших підставах, передбачених законодавством
України, зокрема до грошових зобов`язань належать також зобов`язання щодо
сплати податків, зборів (обов`язкових платежів).
36.Кредитор - юридична або фізична особа, а також контролюючий орган,
уповноважений відповідно до ПК України здійснювати заходи щодо
забезпечення погашення податкового боргу та недоїмки зі сплати єдиного внеску
на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у межах своїх
повноважень, та інші державні органи, які мають вимоги щодо грошових зобов`язань
до боржника, а також адміністратор за випуском облігацій, який відповідно
до Закону України "Про ринки капіталу та організовані товарні
ринки" діє в інтересах власників облігацій, які мають підтверджені у
встановленому порядку документами вимоги щодо грошових зобов`язань до боржника;
забезпечені кредитори - кредитори, вимоги яких до боржника або іншої особи
забезпечені заставою майна боржника; конкурсні кредитори - кредитори за
вимогами до боржника, що виникли до відкриття провадження у справі про банкрутство
і виконання яких не забезпечено заставою майна боржника; поточні кредитори -
кредитори за вимогами до боржника, що виникли після відкриття провадження у
справі про банкрутство (ст. 1 КУзПБ).
37.Визначення статусу вимог кредитора
(конкурсні чи поточні) пов`язується безпосередньо з моментом виникнення цих
вимог. При цьому набуття
статусу кредитора у справі про банкрутство законодавець пов`язує з наявністю у
особи (як фізичної, так і юридичної) грошових вимог до боржника, поданих у
встановленому законом порядку, та прийняття судом відповідної ухвали про повне
або часткове визнання її вимог. Відповідний висновок наведений ВС у
постановах від 25.06.2020 у справі №916/1965/13, від 21.09.2020 у справі
№916/2878/14, від 19.01.2021 - №916/4181/14, від 04.11.2020 у справі №
904/9024/16, від 14.06.2023 - № 904/5743/20.
38.Порядок виникнення грошових зобов`язань щодо сплати податків та
зборів визначений ПК України, положеннями п.1.1. та 1.3 ст.1 якого
унормовано, що цей Кодекс регулює відносини, що виникають у сфері справляння
податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що
справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та
зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і
обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також
відповідальність за порушення податкового законодавства. Цей Кодекс не регулює
питання погашення податкових зобов`язань або стягнення податкового боргу з
осіб, на яких поширюються судові процедури, визначені КУзПБ, з банків, на
які поширюються норми Закону України "Про систему гарантування
вкладів фізичних осіб", проведення комплексних перевірок з метою виявлення
фінансових рахунків та погашення зобов`язань зі сплати єдиного внеску на
загальнообов`язкове державне соціальне страхування (крім особливостей
функціонування єдиного рахунку, подання звітності щодо суми нарахованого
єдиного внеску), зборів на обов`язкове державне пенсійне страхування з окремих
видів господарських операцій.
39.Верховний Суд у складі палати для
розгляду справ про банкрутство КГС у постанові від 14.06.2023 у справі
№ 904/5743/20 дійшов висновку про те, що з огляду на положення ст.45 - 47 КУзПБ,
податковий орган, так само як і інші конкурсні кредитори, повинен
подати до господарського суду вимоги до боржника щодо його грошових
зобов`язань по сплаті податків і зборів, що виникли до дня відкриття
провадження (проваджень) у справі про банкрутство разом з документами, що ці
зобов`язання підтверджують, а господарський суд зобов`язаний розглянути всі
вимоги та заперечення проти них на підставі поданих кредитором і боржником
документів, оцінити правомірність цих вимог незалежно від наявності в
адміністративному суді спору щодо неузгодженого податкового зобов`язання, з
якого сформована кредиторська вимога податкового органу.
40.Слід також зазначити, що норми КУзПБ не містять
заборони кредитору заявляти конкурсні вимоги до боржника у ліквідаційній
процедурі. Аналогічні правові висновки викладені у постанові ВС від
25.07.2023 у справі № 922/5231/21, постанові судової палати для розгляду справ
про банкрутство КГС ВС від 14.06.2023 у справі №904/5743/20.
41.ПК України дає визначення грошового зобов`язання, яке є
спеціальним для цілей податкового законодавства, а саме - грошове
зобов`язання платника податків - це сума коштів, яку платник податків
повинен сплатити до відповідного бюджету або на єдиний рахунок як податкове
зобов`язання та/або інше зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на
контролюючі органи, та/або штрафну (фінансову) санкцію, що справляється з
платника податків у зв`язку з порушенням ним вимог податкового законодавства та
іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі
органи, а також санкції за порушення законодавства у сфері зовнішньоекономічної
діяльності та пеня (п. 14.1.39. ПКУ).
42.Пункт 14.1.156. ПК України визначає податкове
зобов`язання - сума коштів, яку платник податків, у тому числі
податковий агент, повинен сплатити до відповідного бюджету або на єдиний
рахунок як податок або збір на підставі, в порядку та строки, визначені
податковим законодавством (у тому числі сума коштів, визначена платником
податків у податковому векселі та не сплачена в установлений законом строк),
та/або сума коштів, сформована за рахунок податкових пільг, що були використані
платником податків не за цільовим призначенням чи з порушенням порядку їх
надання, встановленим цим Кодексом та/або Митним кодексом України.
43.У постанові від 15.12.2020 у справі
№ 904/1693/19 ВП ВС викладено правовий висновок про те, що аналіз приписів податкового
законодавства, в тому числі положень підпункту 14.1.175 п.14.1 ст.14, п.56.18
ст.56, п.57.3 ст.57 та інших положень ПК України, дає змогу дійти висновку
про те, що грошове зобов`язання платника податків для цілей здійснення
адміністрування податків та зборів може існувати як узгоджене
зобов`язання, набувши статусу податкового боргу після настання моменту його
сплати, що надає податковому органу можливість здійснення заходів щодо
стягнення суми такого зобов`язання, а також як неузгоджене зобов`язання,
коли грошове зобов`язання існує, але заходи щодо адміністрування податків та
зборів податковими органами не вживаються. Однак неузгодженість суми
грошового зобов`язання не означає, що зобов`язання не існує або може не
враховуватися при зверненні із заявою про визнання кредиторських вимог відповідно
до приписів законодавства про банкрутство.
44.В податковому законодавстві податковий обов`язок включає в себе
обов`язок платника податку обчислити, задекларувати та/або сплатити суму
податку та збору в порядку і строки, визначені цим Кодексом, законами з питань
митної справи (п. 36.1. ст. 36 ПК України).
45.Податковий обов`язок виникає у платника податку з моменту настання
обставин, з якими цей Кодекс та закони з питань митної справи пов`язує сплату
ним податку (п. 37.2. ст. 37 ПК України).
46.Відповідно до п.п.16.1.3, 16.1.4 п.16.1 ст.16 ПК України,
платник податків зобов`язаний подавати до контролюючих органів у порядку,
встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та
інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків та зборів;
сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом
та законами з питань митної справи.
47.Податкова декларація, розрахунок, звіт (далі - податкова
декларація) - документ, що подається платником податків (у тому числі
відокремленим підрозділом у випадках, визначених цим Кодексом) контролюючим
органам у строки, встановлені законом, на підставі якого здійснюється
нарахування та/або сплата грошового зобов`язання, у тому числі податкового
зобов`язання або відображаються обсяги операції (операцій), доходів
(прибутків), щодо яких податковим та митним законодавством передбачено
звільнення платника податку від обов`язку нарахування і сплати податку і збору,
чи документ, що свідчить про суми доходу, нарахованого (виплаченого) на користь
платників податків - фізичних осіб, суми утриманого та/або сплаченого податку,
а також суми нарахованого єдиного внеску (п. 46.1. ст. 46 ПК України).
48.Пунктами 49.1, 49.2 ст.49 ПК України передбачено, що
податкова декларація подається за звітний період в установлені цим Кодексом
строки контролюючому органу, в якому перебуває на обліку платник податків.
Платник податків зобов`язаний за кожний встановлений цим Кодексом звітний
період, в якому виникають об`єкти оподаткування, або у разі наявності
показників, які підлягають декларуванню, відповідно до вимог цього Кодексу подавати
податкові декларації щодо кожного окремого податку, платником якого він є. Цей
абзац застосовується до всіх платників податків, в тому числі платників, які
перебувають на спрощеній системі оподаткування обліку та звітності.
49.Слід зауважити, що п.54.1 ПК України визначено, що крім
випадків, передбачених податковим законодавством, платник податків самостійно
обчислює суму податкового та/або грошового зобов`язання та/або пені, яку
зазначає у податковій (митній) декларації або уточнюючому розрахунку, що подається
контролюючому органу у строки, встановлені цим Кодексом. Така сума грошового
зобов`язання та/або пені вважається узгодженою.
50.Платник податків зобов`язаний самостійно сплатити суму податкового
зобов`язання, зазначену у поданій ним податковій декларації, протягом 10
календарних днів, що настають за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого
цим Кодексом для подання податкової декларації, крім випадків, встановлених цим
Кодексом (п. 57.1 ст. 57 ПК України).
51.Отже можна дійти висновку, що наведені вище норми свідчать про
наступні етапи податкового обов`язку платника податку за загальним правилом:
-виникнення об`єкту оподаткування,
-обчислення платником суми податкового
зобов`язання,
-подання декларації,
-сплата податку у визначені податковим
законодавством строки.
52.У постанові ВС у складі судової
палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів КАС
від 27.09.2022 у справі №380/7694/20 наведено висновок, що "за загальним правилом обов`язок з
обчислення суми податкового зобов`язання і зазначення такої у відповідній
податковій декларації покладено на платників податків (крім випадків,
передбачених ПК України). Строк для сплати податкового зобов`язання
становить 10 календарних днів, що настають за останнім днем відповідного
граничного строку, передбаченого цим Кодексом для подання податкової декларації
(крім випадків, встановлених цим Кодексом). Якщо під час проведення перевірки
контролюючий орган встановить порушення платником податків вимог податкового
законодавства, що призвело до заниження у податковому (звітному) періоді суми
податкового зобов`язання з відповідного податку та/або збору, обов`язок з
визначення суми такого заниження покладено на контролюючий орган. За
змістом ст.58 ПК України визначення контролюючим органом такої суми
відбувається за кожним видом податку та/або збору шляхом надіслання (вручення)
податкового повідомлення-рішення, у якому також у випадках, визначених ПК
України, визначається сума штрафних (фінансових) санкцій (штрафів). Така сума
коштів, до якої входить сума податкового зобов`язання та сума штрафних
(фінансових) санкцій, є грошовим зобов`язанням платника податків."
53.З наведеного можна дійти висновку, що за добросовісного виконання
платником податків наведених вище етапів податкового обов`язку, платник
податків уникає наслідків порушення податкового законодавства (зокрема,
покладення на нього штрафних санкцій визначених ПК України), а податковий
орган, в свою чергу, може належно виконати свій обов`язок з реєстрації,
перевірки та обліку платників податків тощо.
54.Разом з тим, у випадку, коли платник податку в установлені строки
не подає декларації або дані перевірок свідчать про заниження або завищення
суми його податкових зобов`язань, контролюючий орган зобов`язаний самостійно
визначити суму грошових зобов`язань та надіслати платнику
податків податкове повідомлення-рішення про обов`язок платника
податків сплатити суму грошового зобов`язання.
55.Положеннями п.58.1 ст.58 ПК України передбачено, що
контролюючий орган надсилає (вручає) платнику податків податкове
повідомлення-рішення, якщо сума грошового зобов`язання платника податків,
передбаченого податковим або іншим законодавством, контроль за дотриманням
якого покладено на контролюючі органи, розраховується контролюючим органом
відповідно до ст.54 цього Кодексу.
56.Зазначена стаття встановлює загальні підстави і порядок надсилання
податкового повідомлення-рішення і не пов`язує із цією дією виникнення
податкового зобов`язання у платника податку (п. 6.15, 6.16. постанови ВП ВС від
15.12.2020 у справі № 904/1693/19).
57.У цій справі на вирішення судової палати для розгляду справ про
банкрутство КГС постало питання щодо розгляду грошових вимог податкового органу
до боржника, який перебуває у процедурі банкрутства та вирішення питання щодо
моменту виникнення грошових зобов`язань боржника на підставі податкових
повідомлень-рішень та відповідно кваліфікації таких вимог як
конкурсних, поточних чи таких, що виникли в процедурі ліквідації
боржника.
58.У постанові Верховного Суду від
14.08.2019 у справі № 913/412/16 наведено правовий висновок, відповідно до
якого, виходячи із
змісту положень ст.57, 58 ПК України, грошові зобов`язання суб`єкта
господарювання щодо сплати податкових платежів, визначених контролюючим органом
в ході податкової перевірки, виникають з моменту отримання
підприємством-платником податків податкового повідомлення-рішення із
зазначенням суми грошового зобов`язання, що підлягає сплаті, та граничних
строків його сплати або по завершенню оскарження в адміністративних судах
такого рішення з набранням сили відповідним судовим рішенням.
59.Верховний Суд у справі № 913/412/16 дійшов висновку про те, що
зобов`язання боржника щодо сплати суми податкового боргу, штрафних санкцій та
пені, у цьому випадку узгодженого грошового зобов`язання, оскільки боржник не
оскаржував повідомлення рішення, виникли після визнання боржника банкрутом
та відкриття ліквідаційної процедури, то судами попередніх інстанцій правомірно
відхилені зазначені грошові вимоги податкового органу до банкрута та відмовлено
у їх включенні до реєстру вимог кредиторів боржника.
60.В постанові Верховного Суду від 08.08.2023 у справі
№908/1954/21 Суд визнав передчасними висновки судів попередніх
інстанцій про відмову у визнанні грошових вимог податкового органу з мотиву
судів, що грошові вимоги до боржника, які виникли на підставі податкових
повідомлень-рішень не раніше 17.02.2022, а саме - після визнання боржника
банкрутом та відкриття ліквідаційної процедури (02.12.2021), є такими, що
суперечать приписам ч.1 ст.59 КУзПБ, вказані вимоги підлягають відхиленню.
61.Верховний Суд у справі №908/1954/21 дійшов висновку, що суди
попередніх інстанцій не дослідили зміст акту перевірки та податкових
повідомлень - рішень на предмет встановлення моменту виникнення грошових
зобов`язань у боржника і періоду за який податковим органом здійснено їх нарахування,
та дійшли передчасного висновку про відхилення грошових вимог Головного
управління ДПС … без з`ясування фактичних обставин щодо встановлення підстав та
моменту виникнення цих грошових вимог.
62.Отже, вирішуючи поставлене питання щодо розгляду грошових вимог
податкового органу до боржника, судова палата для розгляду справ про
банкрутство КГС дійшла висновку про необхідність відступити від висновків,
викладених у постанові ВС від 14.08.2019 у справі № 913/412/16.
63.Так, судова палата для розгляду справ про банкрутство КГС ВС дійшла
таких висновків.
64.Положеннями податкового законодавства визначено обов`язок платника
податків подавати податкові декларації щодо кожного окремого податку, платником
якого він є, за кожний встановлений ПК України звітний період, в
якому виникають об`єкти оподаткування, або у разі наявності показників, які
підлягають декларуванню та обов`язок самостійно сплатити суму податкового
зобов`язання, зазначену у поданій податковій декларації, протягом 10
календарних днів, що настають за останнім днем відповідного граничного строку,
передбаченого ПК України для подання податкової декларації. Отже, для
цілей розгляду грошових вимог податкового органу до боржника у справі про
банкрутство та кваліфікації їх як конкурсних чи поточних, моментом виникнення
грошових вимог податкового органу в розумінні КУзПБ слід вважати
перший день несплати боржником податку, що настає за останнім днем відповідного
граничного строку, передбаченого ПК України для подання податкової
декларації за відповідним податком.
65.Таким чином, судова палата для розгляду справ про
банкрутство КГС В не погоджується із висновками судів попередніх
інстанцій про відхилення грошових вимог податкового органу з тих
підстав, що грошове зобов`язання боржника щодо сплати податкових платежів
за податковими повідомленнями-рішеннями настає з наступного дня, що настає
за днем їх отримання, тобто в цій справі вже після визнання ТОВ
"АВТО-ІЗІ" банкрутом.
66.У даному випадку, судам належало встановити момент виникнення
грошових вимог податкового органу за кожним несплаченим божником та
заявленим контролюючим органом податком, який (момент) пов`язується із
першим днем несплати боржником податку, що настає за останнім днем відповідного
граничного строку, передбаченого ПК
України, для подання податкової декларації.
67.З огляду на викладене господарські суди попередніх інстанцій
дійшли передчасного висновку про відхилення грошових вимог Головного управління
ДПС у Волинській області без з`ясування фактичних обставин щодо встановлення
підстав, розміру та моменту виникнення цих грошових вимог.
68.Відсутність у Верховного Суду процесуальної можливості з`ясувати
дійсні обставини справи перешкоджає прийняттю рішення по суті справи, тому
постановлені судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій підлягають
скасуванню з направленням справи на новий розгляд до суду першої
інстанції в частині розгляду грошових вимог податкового органу.
